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Changement de site et d'activité – Traitement comptable du fonds commercial – EC 2013-02
Bulletin CNCC n°171 septembre 2013 pages 504-508
Une société exploitait depuis plusieurs années un restaurant en centre-ville dont le fonds commercial, inscrit à l'actif, résultait d'un apport d'une branche complète d'activité. La direction a ensuite fermé le restaurant et ouvert une brasserie à l'extérieur du centre-ville dans un quartier d'affaires. Le nom commercial a été modifié mais la raison sociale a été conservée. La brasserie réalise un chiffre d'affaires plus important mais dégage des résultats déficitaires sur les cinq premiers exercices.
La Commission a rappelé qu’un fonds de commerce n’est pas un actif identifiable en tant que tel, mais que les éléments acquis du fonds de commerce pouvaient faire l’objet d’une évaluation et d’une comptabilisation séparées au bilan selon leur nature. Ils peuvent inclure des éléments corporels et incorporels tels que par exemple un droit au bail, des brevets, des marques ou des licences. Le fonds commercial comptabilisé au bilan au compte « 207 » représente le résiduel entre le coût d’acquisition total du fonds de commerce et les éléments identifiés. Il inclut donc les éléments incorporels qui ne font pas l’objet d’une évaluation et d’une comptabilisation séparées au bilan et qui concourent au maintien et au développement du potentiel d’activité.
Au cas particulier la société a comptabilisé un fonds commercial de restauration dont la valeur est représentée essentiellement par la clientèle, le chef, l’achalandage et la renommée commerciale.
La Commission s’est interrogée sur la disparition éventuelle du fonds de commerce attaché au restaurant gastronomique liée à la fermeture de ce restaurant, un second restaurant ayant été ouvert dans un autre lieu.
La Commission a constaté qu’aucun texte ne prévoyait la disparition du fonds de commerce en cas de cessation d’activité. Un arrêt de la Cour de cassation du 17 janvier 2012 a estimé que la cessation d’activité n’entraînait pas de manière automatique la disparition de la clientèle et ainsi du fonds de commerce.
En outre, le nouveau restaurant a changé de nom commercial, de lieu d’exploitation (tout en restant dans la même ville), mais le propriétaire, également chef de cuisine, reste le même. Par ailleurs la même stratégie de développement a été suivie puisque la brasserie a également obtenu une distinction récompensant une cuisine de qualité que recherche la même cible de clientèle. De plus, dans l’activité de restauration, le fonds de commerce étant extrêmement dépendant de son chef, il peut y avoir une présomption que la clientèle est restée fidèle en tout ou partie à ce chef.
Sur la base de ces éléments, la Commission considère que la fermeture du restaurant auquel est attaché le fonds commercial n’entraîne pas de manière automatique la comptabilisation de la sortie du fonds commercial inscrit au bilan de la société. Sachant que le chef de cuisine du restaurant fermé continue son activité dans le nouveau restaurant, s’il peut être démontré que la clientèle est toujours présente, la Commission estime que le fonds commercial pourra être maintenu à l’actif du bilan.
Dans cette hypothèse, la Commission s’est ensuite interrogée sur la valeur de ce fonds commercial.
Au cas particulier, la Commission a estimé que les performances négatives enregistrées par la nouvelle brasserie constituent un indice interne de perte de valeur.
Il convient de réaliser un test de dépréciation à la clôture de l’exercice du fonds commercial inscrit au bilan, en comparant la valeur nette comptable du fonds commercial avec sa valeur actuelle.
La valeur actuelle du fonds commercial est la valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d’usage.
En l’absence de transactions sur les actions de la société, la valeur de marché pourrait éventuellement être approchée par les techniques de valorisation habituellement retenues pour ce type d’activité, telles que l’utilisation de coefficients multiplicateurs de chiffres d’affaires ou d’indicateurs de performance.
En ce qui concerne la valeur d’usage, elle se détermine généralement en fonction des flux nets de trésorerie attendus.
Si la valeur actuelle du fonds commercial est devenue inférieure à sa valeur nette comptable, cette dernière sera ramenée à sa valeur actuelle par la dépréciation.
Le cas échéant, il conviendra de donner dans l’annexe des comptes annuels les informations suivantes relatives au fonds commercial :
• le montant de la dépréciation comptabilisée ;
• la valeur actuelle retenue ;
• les modalités de détermination de la valeur d’usage et, le cas échéant, de la valeur de marché ;
• le poste du compte de résultat dans lequel est comptabilisée la dotation à la dépré-
• les événements et circonstances qui ont conduit à comptabiliser la dépréciation.
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